国际项目投标阶段税务筹划及主要税种的计算

及主要税种的计算

郜小芳，赵旭红，毛俊杰，范志义，郭 峰，李予林

(中国电力工程顾问集团华北电力设计院有限公司，北京 100120)

摘要：“一带一路”建设为我国企业参与国际总承包市场竞争创造了历史机遇。为了保证企业“走得远，走得稳”，税务管理是一项重要的内容。国际总承包商应充分认识境内外税负情况和税务风险，在投标环节就要做好税务筹划，分析招标文件中的税务条款，提前策划好合同的签约主体，合同的实施方案，合理拆分商务报价的当地(on-shore)和海外(off-shore) 部分，为合理纳税提供有效依据。国际EPC项目 ；税务筹划；；关税；预提税；所得税。关键词：

C 文章编号：1671-9913(2019)04-0075-06中图分类号：F407 文献标志码：

Tax Planning and Calculation of Major Taxes

in the Bidding Stage of International Projects

GAO Xiao-fang, ZHAO Xyu-hong, MAO Jun-jie, FAN Zhi-yi, GUO Feng, LI Yu-lin

(North China Power Engineering Co., Ltd. of CPECC, Beijing 100120, China )

Abstract: With the implementation of the national strategy “One Belt, One Road”, Chinese enterprises actively participate in international competition in terms of engineering contracting project market. In order to ensure that enterprises “go far and go stably”, tax management is an important part. The international EPC contractor should fully recognize the tax burden and tax risks domestically and abroad. In the bidding stage, it is necessary to make tax planning, to understand the tax laws and tax categories of the countries where the project is going to be invested comprehensively and to analyze the tax terms and conditions in the tendering documents. It is also needed to secure the appropriate signing party of the contract, the execution plan of the contract, and the reasonable splitting of the on-shore and off-shore parts of the quotation in order to provide an effective basis for reasonable tax payment and ensure that the profit of the project is effectively guaranteed.

Key words: international EPC project; tax planning; value-added tax; customs duty; with-holding tax; income tax.

0 引言

在大力推动“一带一路”建设背景下，中国企业参与国外总承包项目的机会日益增加。对一些“走出去”的中国企业，由于对拟投标国家的税收法律环境、是否与中国签订税收协定不是很清楚,也不知道运用两国之间的相互协

商机制维护自身的利益，在“走出去”的过程中，可能支付高昂的税金，严重的甚至可能引发税务风险。面临“走得出去”却“走不下去”的尴尬局面，走出去的中国企业应加强对税务风险的管控，在投标阶段就要进行好税务筹划。本文重点分析投标阶段的税务筹划、报价中应考虑的税种及税负计算。

* 收稿日期：2018-12-07

作者简介：郜小芳(1983- )，女，河南许昌人，中级经济师，主要从事国际工程的投标和执行。

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管理论坛 国际项目投标阶段税务筹划及主要税种的计算1 与国际EPC项目有关的主要税种

目前国际EPC总承包项目涉及的主要税种如下：

1.1 1.1.1 境内

自2016年5月1日起，我国全面推开“营改增”税收制度改革，并制定了相关税收优惠(财税〔2016〕36号印发)，制度更加完善。

1)向境外单位提供的设计服务和工程项目在境外完成的勘察、建筑、工程监理服务等适用零税率。

2)采购部分，根据《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务和消费税的通知》(财税〔2012〕39号)规定，“按照我国现行税收，对出口企业出口货物(包括对外援助、对外承包、境外投资的出口货物等)、对外提供加工修理修配劳务，实行免征和退还。”

3)建筑安装部分，依据《关于全面推开营业税改征试点的通知》(财税〔2016〕36号)，境内企业在境外提供的建筑劳务可免征，只要企业及时办理了减免备案手续，就可以减免该部分的。

1.1.2 境外

境外是世界各国对在本国发生的商品生产、流通、进口、劳务服务等环节征收的税种，税率约为0%～25%，各国通过企业的申报和抵扣监督企业的经营和纳税情况。通常，在项目所在国实施的勘察设计、设备采购、建安施工等都会被纳入境外的征缴范围。

1.2 关税1.2.1 出口关税

对于国内出口的设备物资，仅少数未经加工的钢材等需缴纳出口关税，一般均免除缴纳出口关税，而且对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物还可申报国内的出口退税[1]。

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1.2.2 进口关税

各国进口免税及征税的产品类型和税率时常发生调整，承包商需及时关注。对项目所在国的进口，总承包商需准确了解各类进口设备物资的关税税率，譬如，新设备和二手设备之间的税率差别等[2]。

如承揽的项目业主已取得进口关税豁免许可的，承包商需对项目具体的进口免税清单、额度、数量等与业主进行协商，特别是当免税许可限定的物资设备必须以业主名义进口时，需更加谨慎对待，以避免出现进口设备物资成本无法在承包商境外公司进行列支的问题。

1.3 预提税

预提税指源泉扣缴的所得税，它不是一个税种，而是世界各国对这种源泉扣缴所得税的习惯叫法。有些境外国家对承包商在本国实施的工程合同收入征收3%～10%的预提税(如肯尼亚、尼日利亚、越南等)，在业主向承包商支付工程进度款时直接进行扣除并上缴税务部门，该项税金可用于抵减承包商的境外所得税，多退少补。该税种可视为国外税务部门对企业纳税的一种强制保障措施，不会对企业的最终纳税总额和实际收入有影响，但影响承包商的现金流。而且，当承包商需退税的情况出现时，会面临严厉的税务审查和退税拖延。

预提税征收的依据是工程合同收入，故企业应重视对工程合同收入的认定。如果总承包商不对EPC合同的勘察设计、设备采购、建安施工等工程内容进行拆分，存在被税务当局连同认定为工程承包合同境外收入的风险，收取数额巨大的预提税。

1.4 所得税1.4.1 公司所得税

世界各国所得税税率一般在20%～40%之间，有的更高，对项目的最终经营成果有很大的影响。

目前，中国已与99个国家签订了避免双重征税的协定，对签订了避免双重征税协定的国家，国际EPC承包商可按协定的规定申报境内

管理论坛 国际项目投标阶段税务筹划及主要税种的计算外所得税，排除了双重征税的风险。对于尚未签订避免双重征税协定的国家，则可参照财政部和国家税务总局发布的相关境外所得税收抵免(财税〔2009〕125号、国家税务总局公告2010年第1号以及财税〔2011〕47号等)，在规定的限额和抵免年限内将境外所得税在境内进行抵免，但仍有可能面临一定程度的双重征税。

1.4.2 个人所得税

本文探讨国内企业外派员工的境内外个人所得税。通常，派到国外工作的员工，不论其薪酬是在境内还是境外发放，工作时间大于6个月的，都须在项目所在国缴纳个税，具体征税情况根据各国税法确定。例如：在境外工作时间大于等于6个月的，视为居民，按当地居民的起征点及累进税率缴纳；小于6个月的，视为非居民，直接按高税率(例如20%)征收[2]。

对于与中国签订了避免双重征税协定的国家，个税的境内外抵免问题可通过境外完税凭证得到解决；但如果没有签订此类协定的国家，则可能面临着双重征收个税的风险。例如，如果境内外公司不属于同一家公司或公司名义不一致时，将会导致境外个税无法在中国境内得到抵免。

1.5 汇出利润所得税

通常各国对汇出利润征收10%左右的所得税，承包商应避免在境外留下大额利润而需要汇回国内的情况，而且，因为有些项目的收入并不一定全部进入项目所在国，所以汇出利润所得税的征收也并不一定基于实际的资金汇回操作，有可能是基于企业账上利润与账户中实际余额的差额。另外，对某些外汇紧缺或外汇管制异常严格的国家，在实际操作过程中企业即便完税后也有可能面临着巨大的汇率浮动和汇出风险。

2 投标阶段的税务筹划

投标阶段就要进行好税务筹划，具体有以下几个方面：

2.1 市场开发前做好税收筹划前期调研

由于国别不同，税收法律的规定也不尽相同。企业在进入一个国外市场前，必须要对该国的政治、经济、法律、税收等情况有一个全面的了解，可通过项目所在国的大使馆以及经参处、中资企业和会计事务所等专业咨询机构或者直接组织人员去当地考察，充分了解当地的税收，重点把握以下几个方面：

1)项目所在国的税收法律法规。项目所在国的税收征管体系，现行税收及变化趋势，并结合项目实际确定与之相关的税种、税率、税基和征收方法，并对相关税种的法律进行详细研究。

2)项目所在国的进出口法律法规，对进出口设备，材料及机具是否有，有无税收优惠。

3)项目所在国的外汇管理法律法规，尤其关注外汇结汇及结算方面。

4)项目所在国与我国之间的税收协定。项目所在国是否与中国签订了避免双重征收协议，由于各国税收管辖权不同，在某种程度上也会引起国与国之间税收分配关系的矛盾，存在着重复征税和合理避税的可能性。

除此之外，了解中资企业的项目合同签订形式、机构设立方式、执行项目时遇到的税务风险及采取的防范策略等也是前期税务调研的重点。

2.2 投标文件(合同)中税务条款的研究

1) 分析招标文件税务条款。对项目所在地

税收进行充分学习和研究后，企业需组织投标商务人员对招标文件中的涉税条款进行分析，对税务条款中不合理或表达不清晰的条款，通过向业主提出澄清或者申请修改税务条款来保证企业的利益。分析招标文件中的税务条款对后期项目的执行非常关键，很有可能决定项目的利润情况。

2) 招标文件中对“税款”的表述是否准确。EPC合同中的“税款”一般指国家或部门征收或评估的所有税种。承包商在对“税款”的定义条款进行分析时，应重点分析其涵盖的税种是否全面，因为有的项目业主利用境外企

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管理论坛 国际项目投标阶段税务筹划及主要税种的计算业对本国税制不了解，而在招标文件中对“税款”定义模糊处理，然而在项目执行时却利用该条款要求承包商承担不必要的税费，故EPC承包商如果对“税款”的定义有疑问，一定要及时向业主进行确认或要求修改。

3)分析合同中税条款。如果合同价格是含税价，在投标过程中，企业一定要把合同中包含的税种分析清楚，还要进一步明确该项税负是由业主代扣代缴还是由总承包商自行缴纳，如果是由业主代扣代缴，还要明确多扣缴的部分将通过什么方式返还给总承包商。如果是免税权合同，对于合同中免税权的取得和确认要弄清楚，特别是带有迷惑性的免税条款，防止免税“陷阱”，维护企业的合法权益。

4)合理拆分合同，为合理纳税提供有效依据。国际EPC合同涵盖设计、采购、施工、调试等内容。很多国家税法针对外国企业总承包工程项目没有固定的纳税规定，只给出基本的纳税原则。EPC项目合同海外“off－shore”部分在项目所在国发生的税负主要是设备进口环节产生的关税、等，当地“on－shore”部分是由于从事“on－shore”部分的生产经营活动而获得的收入或收益产生的税种，如所得税、营业税。企业在投标报价过程中，应对EPC项目进行“on－shore”和“off－shore”部分工程范围和对应价格的拆分，如没有对“on－shore”和“off－shore”部分划分明确的工程范围和金额，有可能导致“off－shore”部分被并入“on－shore”部分被征收预提税和等，造成项目亏损。因此，企业应将EPC总包合同“on－shore”部分和“off－shore”部分拆开或者分开描述，为合理纳税提供依据，避免项目所在国的税务管理部门在判定上与企业产生分歧，将纳税所得认定的金额高于实际on－shore部分价格。企业在投标报价时对总包合同中的各项内容分开报价，这也是明确纳税范围的有效依据[3]

。

5)合同签订主体的筹划。项目的纳税与合同签订主体密切相关。对于中国境内税，一般各参与单位都是的纳税主体，纳税义务相对明确。但对境外税，需根据合同实施方案由境外实施主体进行境外分公司或子公司的注册

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及税务登记，获得境外纳税人主体资格，以完成境外税的缴纳和获取相关境外完税凭证，申报境内税的抵免。不同的实施方案下承包商会承担不同的税收和风险。各国对在本国投资项目的企业设立的子公司、分公司、常设机构及办事处等在税收上有不同的税收规定和优惠。所以，为了达到减税的目的，在项目实施前，企业应首先选择项目所在国的注册形式，这也是税务筹划必须考虑到的问题。

3 国际EPC总承包投标报价中主要 税费的计算原则

EPC总承包项目的税费计算是个庞大的工程，结合华北院公司在白俄罗斯、尼日利亚、希腊等国际项目在报价阶段考虑的主要税种、税率及计算原则的经验，在此进行阐述，为后续的同类地区其他项目的投标报价做参考。

总包报价阶段对报价影响较大的税种为、关税、预提税。个人所得税在人工费的测算中包含，不单独计列。

3.1 3.1.1 境内

国际EPC总包报价主要由设备及材料购置费、建安施工费、其它费用构成。各项费用中的计算原则如下：

1)设备及材料的

目前我司执行及投标的项目中设备及材料的采购一般在中国境内进行，此部分根据国内的减免实行先交后退。

对于发电项目，设备及材料的税率为16%，在满足要求的情况下，多数按票据可实现全额退税，测算时一般考虑80%的退税率。

对于送变电项目，设备及材料的税率为16%，在满足要求的情况下，设备按票据可实现全额退税，材料中除塔材13%的退税率外，其它材料可全额退税。

2)建安施工费中的

国际项目中建筑安装施工都在项目所在地执行，成本基本都在境外发生，根据中国，减免国内，报价中不计列境内。

管理论坛 国际项目投标阶段税务筹划及主要税种的计算3)其它费用

其它费用中的组成主要为管理费、勘测设计费等服务性费用，根据中国境内，类项目针对中国设备及主要材料、机具是免征进口关税的，不考虑进口关税。

2)总包方负责缴纳进口关税。比如在希腊，减免国内，报价中不计列此部分境内。

3.1.2 境外

境外的征收，根据项目的融资渠道不同，有的免征、有的业主负责缴纳，国别不同，税率不同。具体的计税原则在招标文件中会有明确约定。一般有以下几种情况。

1)当地免税项目。

比如在白俄罗斯，我司参与投标的项目一般为中国进出口银行提供双优贷款项目，此类项目是免征境外的。

2)总包方负责缴纳。

大部分国际公开招标项目，总包方负责缴纳。比如在希腊，我司参加投标的项目业主明确投标方负责的缴纳，的计算原则为以合同额为基数，按照希腊当地税率24 %计算境外。

3)业主负责缴纳。

也有一些项目在合同中约定业主负责缴纳，比如我司在越南的项目中，合同中约定业主负责的缴纳，投标报价中不考虑境外的计列。

3.2 关税3.2.1 出口关税

在国际EPC项目中，出口的设备及主要材料、机具等是不征收出口关税的，所以EPC报价中出口关税不计列。

3.2.2 进口关税

进口关税的征收根据项目的情况不同，有的免征、有的部分征收，国别不同，征收的种类不同，不同种类不同的国家税率不同。具体的计税原则在招标文件中会有明确约定，一般有以下几种情况。

1)当地免税项目。比如在白俄罗斯，参加投标的项目一般为中国双优贷款项目，此

参加投标的项目业主明确投标方负责关税的缴纳，关税的计算原则为以设备及主要材料的CIF价为基数，按照希腊的关税税率清单，不同的设备计取不同的税率，据统计一个完整的电厂的设备及材料的平均关税税率约为2.32%。

3)业主负责部分设备材料的进口关税。比如在越南，合同中规定无法在越南境内生产的设备和材料的进口税由业主承担，可在越南境内制造，但承包商仍然在越南境外购买的设备或材料的进口关税由承包商承担。这种情况下需要收集越南海关规定的征收关税设备种类清单，根据清单及采购地点测算需缴纳关税费用。

3.3 预提税

预提税是所得税提前征收，各个国家规定不同，所得税的征收一共有以下几种情况。

1)业主在支付合同价款时，按合同总额的一定比例预扣所得税，之后不再进行清算(如尼日利亚、肯尼亚、如越南、印尼)。此种情况在投标报价阶段要将预提税根据合同额及税率测算税费计入报价中。

2)业主在支付合同价款时，先按合同总额的一定比例预扣所得税，待纳税年度终了或项目完工时再由承包商根据实际利润进行清算(如巴基斯坦、阿尔及利亚)。此种情况由于税费返还的可能性较小，总承包方在报价中也要考虑。

3)业主无须预扣所得税，待纳税年度终了或者项目完工时，由承包商按一定的核定利润率计算缴纳所得税(如老挝)。此种情况下，按当地核定利润率及税率测算预提税计入报价中。

4)业主无须预扣所得税，待纳税年度终了或项目完工时，由承包商按实际收入和成本费用据实征收所得税(如白俄罗斯)。此种情况下，项目公司在执行过程中要做好税务策划和管控，所得税的费用较低，在报价阶段一般不予考虑。

5)当地提供免税待遇(常见于特定的项目)。

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管理论坛 国际项目投标阶段税务筹划及主要税种的计算shore”和“off－shore”部分，准确计算涉及的税种，为项目执行和纳税奠定良好的基础，为企业的国际化发展保驾护航，为促进我国对外开放和国际经济合作做出积极贡献。

4 结语

国际EPC工程复杂性高，周期性长，规模不断扩大，税务管理在其中发挥的作用日渐增强。随着我国企业“走出去”的步伐加快，对 外投资规模扩大，质量和水平日益提高。本文借总结我公司投标过程中的经验，为“走出去”的企业提供指引与帮助。企业要想获得更好的发展，必须深入研究项目所在国的税法和税务制度，做好投标阶段的税务筹划，并在报价过程中合理拆分“on－参考文献：

[1] 楚．境外工程项目所得税税务筹划探析－以越南工程项目为例[J]．税务管理•综合，2016(04)：1-3．[2] 曾令悦．胡夏平．王凌飞．国际工程EPC合同规划对税务风险的影响[J]．施工企业管理，2018(07)：1-3．[3] 蒋琪．中国企业走出去的税务风险管理[J]．上海国资，2017(7)：35-37．打破核电关键阀门瓶颈我国核电发展“卡脖子”设备成功研制核电站稳压器先导式安全阀对保证反应堆安全运行至关重要，是核级阀门中公认的国产化难度最大的设备，也是我国核电“走出去”道路上“卡脖子”的关键设备。4月11日，由中核集团中国核动力院自主研制的华龙一号稳压器先导式安全阀样机，成功完成全排量热态动作性能试验，性能达到了三代核电最新技术要求，这意味着中核集团成功打破国外垄断，突破核电关键阀门瓶颈，进一步提升我国核电“走出去”核心竞争力。在当天的验收鉴定会上，来自中国核能行业协会、中国通用机械工业协会、环境保护部核与辐射安全中心、中核集团、中广核集团、大连大高阀门有限公司的专家一致认为，核电厂稳压器先导式安全阀研制成功后不仅可实现一回路冷却剂系统的稳压器先导式安全阀国产化，同时其核心技术可为余热排出系统、化学和容积控制系统等其他系统用先导式安全阀的研制提供技术支撑；先导式安全阀技术，可广泛应用于包括华龙一号在内的三代核电厂。据了解，目前我国在役及在建的所有核电厂中稳压器先导式安全阀全部依赖进口，国外针对我国核电机组出口项目所需的稳压器先导式安全阀还施行禁售。对此，中核集团针对该型安全阀专门进行了研制立项及产业化规划，2016年项目正式开始，2017年被列入中核集团“龙腾2020科技创新计划”。该项目也同时作为中核集团产品研发经理制度试点项目之一，任命了产品经理和副经理，对先导式安全阀这一重大科研产品进行全生命周期管理，促进科研产品向市场转化。华龙一号稳压器先导式安全阀，是一套由先导阀、主阀、电磁阀等多台阀门组成的阀组系统。研发团队从立项之初，就确定了采用的全部技术具有自主知识产权，并且零部/元器件全部自主供货的目标，确保设备实现100%的国产化，在国际竞争中不再受制于人。核电厂稳压器先导式安全阀研制起源于中国核动力院已有技术。中国核动力院中小排量的稳压器先导式安全阀产品在上世纪80年代研制成功，经历了从单功能到多功能、小排量到大排量的发展，并取得了丰富的研究、设计、试验和小批量制造经验。（摘自：http://www.cec.org.cn/）80

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